Налог на прибыль бюджетных учреждений

Госсектор: как оптимизировать расходы по уплате налога на прибыль? Учет доходов в бюджетных и автономных учреждениях

Особенности исчисления налога на прибыль бюджетными и автономными учреждениями обусловлены их правовым статусом. В качестве российских организаций такие учреждения являются плательщиками налога на прибыль (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 246 НК РФ, п. 1 ст. 123.21, п. 1 ст. 123.22 ГК РФ; п. 2 ст. 9.1 Федерального закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»; далее – Закон № 7-ФЗ).

Положения гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» позволяют государственным (муниципальным) учреждениям не учитывать некоторые виды доходов при исчислении налоговой базы (ст. 251 НК РФ), а также применять льготную ставку 0% по налогу на прибыль при выполнении определенных условий (п. 1.1, п. 1.9 ст. 284 НК РФ).

Бюджетные учреждения как некоммерческие организации вправе создать резерв предстоящих расходов, связанных с ведением предпринимательской деятельности и учитываемых при определении налоговой базы. Кроме того, согласно п. 3 ст. 286 НК РФ бюджетные и автономные учреждения уплачивают только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (без уплаты ежемесячных авансовых платежей). При этом театры, музеи, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, вообще не исчисляют и не уплачивают авансовые платежи, а налоговую декларацию представляют только по истечении налогового периода (календарного года) (п. 3 ст. 286, п. 2 ст. 289 НК РФ).

Действующая редакция НК РФ не содержит отдельных статей, устанавливающих особый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными и автономными учреждениями. В то же время согласно требованиям налогового законодательства в таких организациях в особом порядке осуществляется признание доходов и расходов в целях налогообложения прибыли.

Доходы бюджетных и автономных учреждений не рассматриваются в качестве доходов бюджетов и являются источниками формирования имущества этих организаций (п. 3 ст. 123.21, ст. 123.22, ст. 296, ст. 298 ГК РФ; ст. 9.2, ст. 26 Закона № 7-ФЗ; ст. 2-4 Федерального закона от 3 ноября 2006 г. № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях»; далее – Закон № 174-ФЗ).

Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ).

  • доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
  • внереализационные доходы.

Не все из доходов бюджетного или автономного учреждения учитываются в целях налогообложения прибыли. Так, из-под обложения налогом выведены субсидии, получаемые из бюджетов. Однако придется начислить налог на денежные поступления следующих категорий:

  • доходы от оказания услуг и выполнения работ за плату;
  • доходы от передачи имущества в аренду;
  • доходы от реализации имущества.

Доходы от реализации

Бюджетные и автономные учреждения могут получать доходы при оказании услуг и выполнении работ за плату в рамках основных видов деятельности сверх установленного государственного (муниципального) задания, а также при осуществлении иных видов приносящей доход деятельности (п. 4 ст. 9.2, п. 2 ст. 24 Закона № 7-ФЗ; ч. 6-7 ст. 4 Закона № 174-ФЗ). Такие доходы относятся к доходам от реализации и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 248 НК РФ).

При выполнении определенных условий бюджетные (автономные) учреждения могут также оказывать услуги и выполнять работы за плату в пределах государственного (муниципального) задания. Если иное прямо не предусмотрено НК РФ, при налогообложении прибыли должны учитываться доходы и от таких видов деятельности. Например, подлежит налогообложению:

Доходы, не учитываемые при налогообложении

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в ст. 251 НК РФ. Данный перечень является закрытым, то есть не подлежит расширительному толкованию.

Помимо доходов, которые могут получать организации всех форм собственности, в ст. 251 НК РФ отдельно упоминаются доходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли исключительно:

  • некоммерческими организациями (к которым относятся бюджетные и автономные учреждения);
  • непосредственно государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями.

В ст. 251 НК РФ выделены две отдельные группы доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль:

Целевое финансирование (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ) – такие средства могут получать организации всех форм собственности.

Целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ) – безвозмездные поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.

Бюджетные и автономные учреждения, получившие целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода (календарного года) представляют в налоговые органы по месту своего учета Отчет о целевом использовании полученных средств – Лист 07 Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (абз. 2 п. 14 ст. 250 НК РФ). В Отчет не включаются средства субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям (п. 15.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций).

Далее рассмотрим отдельные виды доходов бюджетных и автономных учреждений, не подлежащих учету при налогообложении прибыли.

При определении налоговой базы не учитываются следующие виды субсидий, предоставляемых бюджетным и автономным учреждениям:

Правило распространяется и на те целевые бюджетные субсидии, которые предоставляются в целях компенсации расходов, понесенных учреждениями за счет средств от приносящей доход деятельности.

Доходы в виде полученных грантов освобождаются от налогообложения только в том случае, если соблюдаются условия, перечисленные в абз. 8-9 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом следует понимать, что любые средства или иное имущество могут быть названы в договоре «грантом», однако не учитывать эти средства (имущество) в составе налогооблагаемых доходов можно только в том случае, если они удовлетворяют определенным условиям. Так, грант должен предоставляться на безвозмездной и безвозвратной основе и в целях осуществления конкретных программ в определенных областях:

  • образование, наука;
  • искусство, культура;
  • физическая культура и спорт (за исключением профессионального спорта);
  • охрана здоровья;
  • охрана окружающей среды;
  • защита прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством РФ;
  • социальное обслуживание малоимущих и социально незащищенных категорий граждан.

В числе условий получения гранта обязательно должно быть требование о предоставлении грантодателю Отчета о целевом использовании гранта.

Кроме того, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень грантодателей, гранты которых при соблюдении перечисленных выше условий не учитываются при налогообложении прибыли:

  • российские физические лица;
  • российские некоммерческие организации;
  • иностранные и международные организации, объединения, которые поименованы в Перечне международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций — получателей грантов.

У учреждений не возникает дохода в виде стоимости нефинансовых активов, приобретенных (созданных) с привлечением средств грантов (письмо Минфина России от 15 февраля 2011 г. № 03-03-10/14).

Свободные остатки средств грантов, размещенные автономными учреждениями в установленном порядке на депозитных счетах в банках, не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль (такой вывод можно сделать из содержания письма Минфина России от 1 августа 2013 г. № 03-03-06/4/30833 и письма Минфина России от 6 октября 2009 г. № 03-03-06/4/83). Конечно, речь идет о тех случаях, когда размещение средств гранта на депозитном счете не запрещено грантодателем.

При налогообложении прибыли не учитываются средства, получаемые медицинскими учреждениями от страховых организаций, осуществляющих деятельность в сфере обязательного медицинского страхования. Речь идет о средствах, поступающих за оказание медицинских услуг застрахованным лицам.

Полученное безвозмездно имущество

По ряду оснований стоимость безвозмездно полученного бюджетными и автономными учреждениями имущества может не учитываться при исчислении налога на прибыль (таблица 1).

Таблица 1. Налогообложение прибыли при безвозмездном получении имущества

По решению органов исполнительной власти всех уровней

Для применения данной нормы необходимо наличие правового акта соответствующего органа исполнительной власти о передаче имущества (письмо Минфина России от 20 июля 2012 г. № 03-03-10/80).

Под органами исполнительной власти понимаются федеральные органы исполнительной власти и органы исполнительной власти субъектов РФ (ст. 77 Конституции РФ)

В качестве пожертвования

По завещанию в порядке наследования

В качестве собственника имущества бюджетного (автономного) учреждения выступает публично-правовое образование в лице уполномоченного органа власти (местного самоуправления).

Поступления должны быть использованы по целевому назначению

Образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности

В виде неотделимых улучшений в имущество, переданное учреждением в аренду или безвозмездное пользование

Неотделимые улучшения должны быть произведены арендатором (ссудополучателем)

Полученные безвозмездно имущественные права, работы и услуги

Стоимость безвозмездно полученных бюджетными и автономными учреждениями имущественных прав, работ и услуг может не учитываться при налогообложении прибыли (таблица 2).

Таблица 2. Налогообложение прибыли при безвозмездном получении имущественных прав, работ и услуг

По завещанию в порядке наследования

В качестве собственника имущества бюджетного (автономного) учреждения выступает публично-правовое образование в лице уполномоченного органа власти (местного самоуправления) (письмо Минфина России от 24 декабря 2013 г. № 03-03-05/56911).

Поступления должны быть использованы по целевому назначению

В виде права безвозмездного пользования государственным и муниципальным имуществом

Такое право должно быть получено по решению органа власти, местного самоуправления (письмо Минфина России от 1 октября 2012 г. № 03-03-06/4/100).

Имущество должно использоваться для ведения уставной деятельности

Работы и услуги

В виде безвозмездно полученных работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров

По общему правилу внереализационные доходы бюджетных и автономных учреждений подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (ст. 247, ст. 250 НК РФ). Такие доходы могут возникнуть даже в том случае, если учреждение не осуществляет приносящую доход деятельность.

Бюджетные и автономные учреждения учитывают при налогообложении прибыли, в частности, следующие внереализационные доходы (таблица 3).

Таблица 3. Внереализационные доходы

Суммы возмещения убытков или ущерба:

  • признанные должниками;
  • подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу

Штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств:

  • признанные должниками;
  • подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу.

Суммы денежных средств, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно

За исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ

Стоимость полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств :

Стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации

Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования (в том числе ОСАГО, КАСКО)

Средства, полученные от сдачи лома черных, цветных и драгоценных металлов

Доходы в виде средств, полученных от арендаторов в возмещение коммунальных, эксплуатационных и иных аналогичных услуг

Ольга Монако, эксперт направления «Бюджетная сфера» службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

© ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС», 2017. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания «Гарант» и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.

Налог на прибыль в бюджетном учреждении и особенности его расчета

Получение прибыли – цель создания любого коммерческого предприятия. Но некоммерческие учреждения и организации, к которым относятся и бюджетные, в рамках своей профильной деятельности, тоже могут получать доход. Закон не запрещает это, а только регулирует. Следовательно, и они обязаны уплатить налог на прибыль.

Это быстро и бесплатно !

Общие сведения о налоге на прибыль в бюджетном учреждении

Итак, для начала разберемся, платят ли налог на прибыль бюджетные организации (учреждения). Бюджетные учреждения образовываются для обслуживания населения в рамках реализации их прав, гарантированных федеральным и местным законодательством. Соответственно эти организации могут быть:

  • Федерального подчинения.
  • Образованные субъектом федерации.
  • Муниципальными.

Финансирование бюджетных учреждений может осуществляться комбинированными способами:

  • Субсидированием за счет бюджетных средств.
  • За счет оказания платных услуг по основному виду его работы, но сверх полученного от государственных (муниципальных) задания. При условии сохранения в полном объеме и качестве бесплатных услуг.
  • За счет осуществления видов деятельности, цели которых совпадают с задекларированными задачами данной бюджетной организации и получения доходов с этой деятельности.

То есть законом предусмотрено получение прибыли внебюджетными организациями, а, следовательно, и уплаты налога на прибыль.

О налоге на прибыль в бюджетном учреждении расскажет это видео:

Главное отличие бюджетной организации состоит в вариативности источников доходов и их обязательным раздельным учетом. Учет поступлений ведется по таким групповым признакам как:

  • Целевое назначение (средства на выполнение госзадания, полученные от коммерческих начинаний, целевые поступления).
  • Источник финансирования (из какого бюджета получены средства).
  • Вид поступления (казначейство, банк, касса).
  • Способ поступления (наличная оплата, безнал, чековая книжка).

Учет денежных вливаний в иностранной валюте ведется особым порядком. Процедура расчета налога – обычная, но есть и особенности. Это:

  • Обязательное для каждой суммы подтверждение первичными документами
  • Виды коммерческой деятельности должны обязательно соответствовать целям создания учреждения.
  • Это должно быть непременно отражено и зафиксировано в учредительных документах.
  • Оказание платных услуг должно согласовываться с вышестоящими государственными или муниципальными службами.
  • Полученные таким образом доходы, могут быть применены только в соответствии с финансово-хозяйственным планом данного учреждения.

Выделение различных видов средств для бюджетных организаций, их получение и использование регулируется законодательством и контролируется фискальными органами государства. Юридическая основа их деятельности это:

  • Гражданский кодекс.
  • Бюджетный кодекс.
  • 273-ий закон РФ.
  • Приказ министра финансов за номером 174н.
  • Утвержденные и зарегистрированные уставы бюджетных учреждений.

Про начисление налога на прибыль в образовательных и других бюджетных учреждениях читайте ниже.

По закону субъектом, или по-другому плательщиком налога на прибыль, признается любая организация, ведущая свою деятельность на территории РФ. Этот статус не зависит от способа создания организации и ее правового состояния. В данном случае это могут быть следующие учреждения:

Объектом налогообложения в нашем случае является прибыль, которая рассматривается в двух видах:

  1. Доходы от коммерческой реализации услуг.
  2. Доходы, считающиеся внереализационными.

В первом случае это:

  • Дополнительные занятия сверх программы в образовательных учреждениях.
  • Создание кружков и секций.
  • Организация экскурсий, выставок, детских праздников, выездных мероприятий.
  • Организация дополнительного приема врачей.
  • Проведение дополнительных обследований.
  • Создание медицинских комиссий для проведения экспертиз.
  • Участие в ликвидации вспышек опасных болезней у животных.

Остальные виды объектов налогообложения (смотри статью №250) являются внереализационными. Для бюджетных организаций это, в том числе и:

  • Стоимость материальных ценностей и имущества, переданного в учреждение безвозмездно.
  • Полученный доход от сдачи в аренду своего имущества или недвижимости.
  • Дивиденды.
  • Проценты, полученные по кредитам или займам.
  • Проценты от участия в создании других организаций.
  • Доходы от реализации прав на интеллектуальную деятельность по не основным для данного учреждения направлениям.

Ставка и расчет, затраты, код бюджетной классификации, декларация по налогу на прибыль бюджетного учреждения (организации) — все это рассмотрено далее.

Полезные советы длю бюджетных учреждений по налогу на прибыль даны в этом видео:

Налоговые ставки для бюджетных организаций приравнены к общепринятым, и составляют:

  • 20%, с уплатой 2% в общую, федеральную казну и 18% – в местную.
  • Льготные 0% – при оказании коммерческих услуг в области медицины и образования.

Теперь узнаем, как рассчитать налог на прибыль бюджетного учреждения.

Формула расчета налога для «бюджетников» точно такая же, как и для всех: Сумма налога к оплате = (полученный доход – понесенные при этом расходы) ? налоговая ставка.

Бюджетное учреждение на проведении платных экскурсий заработало 100000 рублей, затратив при этом на их организацию – 50000. Поэтому с данного объекта налогообложения необходимо заплатить налог на прибыль:

Но проблемой при расчете налога на прибыль для бюджетных учреждений, является распределение соотношения облагаемых и необлагаемых доходов и связанных с ними расходами. Поэтому:

  • Вести раздельный учет доходов, попадающих в налоговую базу и непопадающих.
  • Перечень возможных доходов от коммерческой деятельности и порядок начисчисления налога на прибыль с них должны быть прописаны во внутренних документах.

Кроме того при расчете данного вида налога важно вести раздельный учет расходов, которые могут быть:

Вот пример расчета налога с отдельным учетом расходов, пошедших на обеспечение коммерческой деятельности по пропорциональной системе:

В отчетном квартале бюджетное учреждение получило рублей:

  • Из бюджета – 1900 млн.
  • Целевого назначения – 175 млн.
  • От предпринимательской деятельности – 550 млн.

Всего – 2625 млн.

  • Поступления от платных услуг составляют: 550/(2625 – 175)?100% = 22,4%.
  • Общие расходы за квартал в рублях – 2425 млн. (плюс 175 млн. целевых). При пропорциональном расчете расходов на предпринимательскую деятельность получаем: (2425 – 175)/ 100?22, 4% = 504 млн. рублей.
  • Облагаемая налогом прибыль при этом расчете получается (550 – 504) = 46 млн. рублей.
  • Отсюда выводится налог на прибыль от коммерческой деятельности по общей формуле: (550 – 504)?0,20 = 9, 2 млн. рублей.

О проводках учета начисления налога на прибыль бюджетных организаций (учреждений) расскажет видео ниже:

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ: ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ

Бюджетные учреждения здравоохранения являются плательщиками налога на прибыль. Доходы, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указаны в ст. 251 НК РФ, их перечень является исчерпывающим. При этом гл. 25 НК РФ не предусмотрено исключение средств, полученных бюджетными учреждениями от оказания платных услуг на договорной основе, доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, а также доходов от продажи такого имущества из состава доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. В этой статье показано, как согласно действующему законодательству рассчитать налог на прибыль, а также какие доходы и расходы учреждения включаются в налогооблагаемую базу.

В соответствии со ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации, обладающие статусом юридических лиц, к которым, в частности, относятся и бюджетные учреждения здравоохранения.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная бюджетными учреждениями здравоохранения. Прибылью, в свою очередь, являются доходы, полученные от приносящей доход деятельности, уменьшенные на величину произведенных расходов, связанных с ее осуществлением, определяемые в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению (п. 1 ст. 274 НК РФ).

Как установлено п. 1 ст. 321.1. НК РФ, налоговая база бюджетных учреждений, в частности здравоохранения, определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета НДС, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением приносящей доход деятельности.

Доходами от приносящей доход деятельности согласно гл. 25 НК РФ признаются доходы бюджетных учреждений здравоохранения, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Доходы, полученные по операциям реализации. Полученные бюджетными учреждениями доходы от реализации товаров, работ, услуг, от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, а также от его продажи подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных и имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

Внереализационные доходы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ. К ним, в частности, относятся: доходы от сдачи имущества в аренду, в виде процентов по ценным бумагам, курсовых разниц, в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (за исключением случаев, определенных ст. 251 НК РФ).

Обратите внимание: при получении бюджетным учреждением здравоохранения имущества по договору безвозмездного пользования (за исключением случаев, определенных ст. 251 НК РФ) в состав его внереализационных доходов должна быть включена экономическая выгода, получаемая учреждением, вследствие освобождения от оплаты за пользование имуществом. Оценка дохода осуществляется исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 НК РФ (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 «О судебной практике по вопросам налогообложения прибыли»). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

При методе начисления в целях налогообложения доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ).

При отражении доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Для внереализационных доходов датой получения дохода является:

1. Дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) для доходов:

— в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг);

— по иным аналогичным доходам.

2. Дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) бюджетного учреждения здравоохранения для доходов:

— в виде безвозмездно полученных денежных средств;

— в виде иных аналогичных доходов.

3. Дата осуществления расчетов в соответствии с заключенными договорами или документами, служащими основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода для доходов:

— от сдачи имущества в аренду;

— в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности;

— в виде иных аналогичных доходов.

4. Дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда — по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба);

5. Последний день отчетного (налогового) периода по доходам:

— в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам;

— от доверительного управления имуществом;

— иным аналогичным доходам.

6. Дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода) по доходам прошлых лет.

7. Дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последний день текущего месяца по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и положительной переоценки стоимости драгоценных металлов.

8. Дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета, по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества.

10. Дата перехода права собственности на иностранную валюту для доходов от продажи (покупки) иностранной валюты.

При кассовом методе в целях налогового учета датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом. Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 273 НК РФ бюджетные учреждения здравоохранения имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) учреждения без учета НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.

<*> Приказ Минфина России от 10.02.2006 N 25н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету».

Затратами по приносящей доход деятельности являются расходы, которые напрямую связаны с ее осуществлением и извлечением из нее дохода.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) бюджетным учреждением здравоохранения. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (ст. 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией продукции. К таким расходам относятся расходы на приобретение сырья и материалов, комплектующих, полуфабрикатов, оплату услуг сторонних организаций и т.д. Кроме того, согласно п. 4 ст. 321.1. НК РФ к расходам по приносящей доход деятельности относятся расходы на ремонт основных средств, эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и (или) приносящей доход деятельности и которые приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, если финансирование данных расходов не предусмотрено в смете доходов и расходов бюджетного учреждения или не осуществляется за счет бюджетных средств, а также суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, и используемому для осуществления этой деятельности.

Амортизация. Согласно п. 3 ст. 259 НК РФ в налоговом учете налогоплательщики самостоятельно определяют метод начисления амортизации (линейный или нелинейный).

Расчет амортизации линейным методом:

где: K — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n — срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

где: K — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1). остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2). сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до конца срока полезного использования данного объекта, то есть линейным способом (ст. 259 НК РФ).

Обратите внимание: если после того, как остаточная стоимость основного средства составила 20% и была зафиксирована как базовая стоимость для дальнейших расчетов, проводится модернизация имущества (увеличивается первоначальная стоимость имущества), то вновь полученная недоамортизированная стоимость будет амортизироваться в размере ранее установленной доли. Таким образом, увеличится срок фактической амортизации этого основного средства, который превысит ранее установленный срок полезного использования (Письмо Минфина России от 13.02.2006 N 03-03-04/1/108).

Пример 1. Бюджетное учреждение здравоохранения приобрело оборудование стоимостью 59000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.) со сроком полезного использования 16 месяцев. Основное средство введено в эксплуатацию и приобретено для осуществления приносящей доход деятельности и за счет средств от ведения данной деятельности (приносящая доход деятельность НДС не облагается).

Рассчитаем амортизацию по месяцам и тем, и другим методом.

При линейном методе начисления амортизации:

К = 1 / 16 х 100% = 6,25% — месячная норма амортизации;

50000 х 6,25 / 100 = 3125 руб. — месячная сумма начисленной амортизации.

При нелинейном методе начисления амортизации:

К = 2 / 16 х 100% = 12,5% — месячная норма амортизации.

Расчет суммы амортизации приведен в таблице.

Сумма амортизации, начисленной

нелинейным методом, руб.

50000 х 1,25% = 6250

(50000 — 6250) х 1,25% = 5468,75

(43750 — 5468,75) х 1,25% =

(38281,25 — 4785,19) х 1,25% =

(33496,10 — 4187) х 1,25% =

(29309,1 — 3663,64) х 1,25% =

(25645,46 — 3205,68) х 1,25% =

(22840,48 — 2804,97) х 1,25% =

(20035,51 — 2504,44) х 1,25% =

(17531,07 — 2191,38) х 1,25% =

(15339,69 — 1917,46) х 1,25% =

(13422,23 — 1677,78) х 1,25% =

(11744,45 — 1468,06) х 1,25% =

(10276,39 — 1258,40) х 1,25% =

<*> В данном месяце остаточная стоимость основного средства будет меньше 20% его первоначальной стоимости и составит 9152,41 руб. Эту сумму необходимо закрепить в качестве базовой и рассчитывать амортизацию за два оставшихся месяца уже линейным методом:

1/2 х 100% = 50% — месячная норма амортизации;

9152,41 х 50% / 100% = 4576,21 руб. — месячная сумма амортизации.

Как видно из приведенного примера, нелинейный метод начисления амортизации достаточно громоздок и неудобен, а благодаря одному и тому же методу начисления амортизации в налоговом и бюджетном учете можно избежать двойного учета. Однако нелинейный метод начисления амортизации позволяет организации увеличить расходы, следовательно, уменьшить налог на прибыль в первые 6 периодов использования данного метода. Также следует учесть, что по основным средствам, приобретенным до 01.01.2002, остаточная стоимость будет определяться в виде разницы между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта.

В бюджетном учете данные операции будут отражены следующим образом:

Основное средство введено

по основному средству

Согласно Инструкции N 25н счет 2 106 04 340 предназначен для учета операций по деятельности, приносящей доход, следовательно, и сумма амортизации, начисляемая по основным средствам и нематериальным активам, приобретенным за счет средств от данной деятельности, учитывается на данном счете.

В соответствии с п. 1.1. ст. 259 НК РФ с 01.01.2006 налогоплательщикам предоставлено право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

При кассовом методе признания доходов и расходов расходами бюджетных учреждений здравоохранения признаются затраты после их фактической оплаты. В целях применения гл. 25 НК РФ оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства бюджетных учреждений здравоохранения приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое связано с поставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав (ст. 273 НК РФ).

Порядок отнесения доходов к доходам от операций по реализации и внереализационным доходам необходимо отразить в учетной политике бюджетного учреждения для целей налогообложения прибыли.

Примечание. Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения (ст. 321.1. НК РФ).

Следовательно, если сметой доходов и расходов бюджетной деятельности предусмотрены целевые расходы, то оплатить их за счет иного источника в случае недофинансирования по бюджетной смете доходов и расходов можно только из чистой прибыли от коммерческой деятельности. Таким образом, расход на покрытие разрыва в бюджетной смете не может уменьшать налогооблагаемый доход от предпринимательской деятельности.

Исключением из этого правила согласно п. 3 ст. 321.1. НК РФ являются пропорционально распределяемые расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортные расходы по обслуживанию АУП, расходы по всем видам ремонта основных средств.

Также отметим, что в соответствии с п. 2 ст. 321.1. НК РФ в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Главой 25 НК РФ определено ведение аналитического учета доходов и расходов за счет средств целевого финансирования по каждому виду поступлений.

Доходы от ведения коммерческой деятельности в общей сумме доходов составят 25%: 600000 руб. / (1800000 руб. + 600000 руб.) х 100%.

Напомним, что в общей сумме доходов не учитываются внереализационные доходы, к которым относятся доходы от сдачи имущества в аренду.

Рассчитаем, в каком размере коммунальные услуги, услуги связи, транспортные расходы по обслуживанию АУП, расходы по ремонту основных средств могут уменьшать прибыль в целях налогообложения:

20000 руб. х 25% / 100% = 5000 руб.;

8000 руб. х 25% / 100% = 2000 руб.;

300000 руб. х 25% / 100% = 75000 руб.;

50000 руб. х 25% / 100% = 12500 руб.

Следовательно, учреждение в целях налогообложения прибыли может уменьшить налогооблагаемую базу на 94500 руб.

Налоговая база для целей исчисления прибыли: (600000 + 10000) — 94500 = 515500 руб. Следовательно, учреждение должно будет уплатить налог в сумме 123720 руб. (515500 руб. х 24% / 100%).

Расчет расходов на коммунальные услуги,

услуги связи и транспортных организаций по

обслуживанию АУП, уменьшающих доходы в целях

налогообложения прибыли, распределяемые

пропорционально объему средств, полученных от

предпринимательской деятельности, в общей сумме

доходов (включая средства целевого финансирования)

Расходы, фактически произведенные

(по данным бухгалтерского учета)

Расходы, уменьшающие доходы,

распределяемые пропорционально к объему

средств, полученных от предпринимательской

деятельности, в общей сумме доходов

(включая средства целевого финансирования),

принимаемые к налоговому учету

Расчет налоговой базы для целей исчисления

налога на прибыль

Из них исключаются расходы

Убыток, исключаемый из налоговой базы в порядке ст. 283 НК РФ

Итого налоговая база отчетного периода

Внереализационные расходы. В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности (ст. 265 НК РФ):

— расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу);

— расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ;

— расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;

— расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

— расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы;

— расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов;

— расходы по операциям с тарой, если иное не предусмотрено положениями п. 3 ст. 254 НК РФ;

— расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам, если кредиторская задолженность (обязательства перед кредиторами) по такой поставке списана в отчетном периоде в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ;

— расходы на услуги банков, включая услуги, связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ, с установкой и эксплуатацией электронных системы документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент — банк»;

— другие обоснованные расходы.

От редакции. В продолжение темы в следующем номере будет рассмотрен порядок исчисления и уплаты налога на прибыль и формирования налоговой отчетности.

Окончание см. «Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение», 2006, N 11

Подписано в печать

Ассоциация содействует в оказании услуги в продаже лесоматериалов: доска обрезная по выгодным ценам на постоянной основе. Лесопродукция отличного качества.

Скачать: Статья. Налог на прибыль: порядок исчисления и уплаты (начало)

Источники:
Госсектор как оптимизировать расходы по уплате налога на прибыль Учет доходов в бюджетных и автономн
Госсектор: как оптимизировать расходы по уплате налога на прибыль? Учет доходов в бюджетных и автономных учреждениях Особенности исчисления налога на прибыль бюджетными и автономными
http://www.garant.ru/article/624413/
Налог на прибыль в бюджетном учреждении и особенности его расчета
Налог на прибыль в бюджетных организациях, его суть и отличие от такого же налога в коммерческих структурах. Субъекты и объекты налога на прибыль в бюджетных учреждениях. Ставки налога и примеры его расчета.
http://uriston.com/kommercheskoe-pravo/nalogooblozhenie/na-pribyl/v-byudzhetnom-uchrezhdenii.html
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ
Статья. Налог на прибыль: порядок исчисления и уплаты (начало)
http://www.alppp.ru/law/finansy/buhgalterskij-uchet-i-finansovaja-otchetnost/39/statja—nalog-na-pribyl-porjadok-ischislenija-i-uplaty-nachalo.html

COMMENTS